Mandantenbrief Steuern Unternehmer Dezember 2019

Unternehmer und Freiberufler

1. Steuerfreiheit für innergemeinschaftliche Lieferung: Ordnungsgemäße Belege sind zwingend erforderlich
2. Tatsächliche Verständigung: Nur offene Einigungsmängel schließen Bindung aus
3. Übernahme der Umzugskosten von Beschäftigten: Darf der Arbeitgeber Vorsteuer geltend machen?
4. Verbindlichkeiten: Abzinsungssatz von 5,5 % war 2010 verfassungsgemäß
5. Grunderwerbsteuer: Wie wird die Bemessungsgrundlage bei Waldflächen ermittelt?
6. Devisentermingeschäfte zur Kurssicherung: Steuerliche Behandlung
7. Lohnsteuerpauschalierung: Wann ist eine Leistung “zusätzlich” erbracht?
8. Weitergereichte Darlehensverbindlichkeiten sind keine durchlaufenden Kredite
9. Bonuspunkte: Wann muss eine Rückstellung gebildet werden? GmbH-Gesellschafter/-Geschäftsführer
   1. Zur Auslegung einer Abfindungsklausel in einer Pensionszusage: Urteil Nr. 1
   2. Zur Auslegung einer Abfindungsklausel in einer Pensionszusage: Urteil Nr. 2
   3. Stammkapital einer GmbH: Aufgepasst bei der Umstellung von DM auf Euro!
   4. Pensionszahlungen an einen beherrschenden Gesellschafter können verdeckte Gewinnausschüttungen darstellen

Unternehmer und Freiberufler

1. Steuerfreiheit für innergemeinschaftliche Lieferung: Ordnungsgemäße Belege sind zwingend erforderlich

Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen reicht eine bloße Absichtserklärung für eine Gelangensbestätigung nicht aus. Der erforderliche Nachweis des Gelangens in das übrige Gemeinschaftsgebiet muss durch Buch- und Belegnachweise erbracht werden, Zeugenaussagen sind dafür nicht geeignet.

Hintergrund

Der Kläger führte einen Großhandel mit Textilien, die teils importiert und exportiert wurden. Er erklärte im Jahr 2014 steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen i. H. v. rund 172.500 EUR. Das Finanzamt beurteilte diese mangels Gelangensbestätigungen als steuerpflichtig. Außerdem kürzte es die Vorsteuer aus diversen Rechnungen wegen mangelhafter Warenbezeichnungen. Aus den vom Kläger nachträglich erstellten “Gelangensbestätigungen” waren jeweils nur das Kalenderjahr und der Mitgliedsstaat aufgeführt, in den die Gegenstände jeweils befördert worden sein sollten. Ort und Monat des Erhalts bzw. Monat des Endes der Beförderung der Gegenstände im übrigen Gemeinschaftsgebiet waren nicht angegeben. Diese Bestätigungen akzeptierte das Finanzamt nicht.

Entscheidung

Das Finanzgericht wies die Klage ab. Zur Begründung führten die Richter aus: Die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit von innergemeinschaftlichen Lieferungen sind beleg- und buchmäßig nachzuweisen. Der Steuerpflichtige legte Gelangensbestätigungen vor, die den gesetzlichen Anforderungen nicht gerecht wurden. Insbesondere waren notwendige Angaben wie Ort und Monat des Erhalts bzw. Monat des Endes der Beförderung der Gegenstände nicht enthalten. Stempel auf den Rechnungen, wonach jeweils versichert wird, dass die Ware in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert wird, waren nicht ausreichend. Es handelte sich lediglich um eine bloße Absichtserklärung.

Ein Beweis durch Zeugen als Ersatz für den gesetzlich vorgesehenen Buch- und Belegnachweis kam grundsätzlich nicht in Betracht. Nur wenn der Formalbeweis ausnahmsweise nicht oder nicht zumutbar geführt werden kann, ist der Nachweis aufgrund des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes in anderer Form zulässig. Vorliegend lagen jedoch keine Anhaltspunkte dafür vor, dass der Kläger an der Führung des Buch- und Belegnachweises gehindert oder dieser für ihn unzumutbar gewesen war. Da er insoweit die Beweislast trägt, ging dies zu seinen Lasten.

Das Finanzamt durfte den Vorsteuerabzug versagen, weil im Großhandel mit Bekleidungstextilien im Niedrigpreissegment die bloße Angabe wie “Jacken, Pullover, T-Shirt, Blusen, Kleider, Röcke etc.” einschließlich der entsprechend verkauften Anzahl nach Ansicht des Gerichts nicht den gesetzlichen Anforderungen einer Leistungsbeschreibung genügt.

• 2. Tatsächliche Verständigung: Nur offene Einigungsmängel schließen Bindung aus

Nur offene Einigungsmängel können eine Bindung an eine tatsächliche Verständigung ausschließen. Dagegen sind Vorstellungen und Vorbesprechungen der Beteiligten, die nicht ausdrücklich Gegenstand der tatsächlichen Verständigung geworden sind, nicht maßgeblich.

Hintergrund

Der Kläger betrieb ein Unternehmen auf den Gebieten des Reisegewerbes, des gewerblichen Güterkraftverkehrs und der Fahrzeugaufbereitung. Wegen erheblicher Mängel in der Buch- und Kassenführung wurde eine tatsächliche Verständigung geschlossen. Diese erfolgte im Rahmen der Schlussbesprechung zur Umsatzsteuer-Sonderprüfung für das Jahr 2013. Danach sollte für 2013 eine Hinzuschätzung des Umsatzes i. H. v. insgesamt 35.000 EUR erfolgen. Im Rahmen des geänderten Umsatzsteuerbescheids berücksichtigte das Finanzamt weitere “nicht versteuerte Umsätze laut Bankunterlagen.” Diese ergaben sich aus den in der Buchführung nicht erfassten, aber auf den Bankkonten vereinnahmten Entgelten.

Entscheidung

Die Klage war nur teilweise erfolgreich. Wurde eine tatsächliche Verständigung wegen erheblicher Mängel in der Buch- und Kassenführung geschlossen, umfasst diese sowohl die Schätzung von Mehrumsätzen als auch die Berücksichtigung von Umsätzen, die sich aus in der Buchführung nicht erfassten, auf den Bankkonten vereinnahmten Entgelten ergibt. Denn beides beinhaltet eine unvollständige Erfassung vereinnahmter Umsätze.

Das beklagte Finanzamt konnte sich insoweit also nicht darauf berufen, dass tatsächliche Verständigungen im Allgemeinen nur für unklare Sachverhalte geschlossen werden und die strittigen Umsätze neben der tatsächlichen Verständigung Berücksichtigung finden. Denn Vorstellungen und Vorbesprechungen der Beteiligten, die nicht explizit Gegenstand der tatsächlichen Verständigung werden, sind unmaßgeblich. Versteckte Einigungsmängel werden nämlich von einer getroffenen tatsächlichen Verständigung erfasst. Nur offene Einigungsmängel können eine Bindung an die tatsächliche Verständigung ausschließen. Insoweit lag jedoch keine Anfechtungserklärung seitens des Finanzamts vor.

• 3. Übernahme der Umzugskosten von Beschäftigten: Darf der Arbeitgeber Vorsteuer geltend machen?

Übernimmt der Arbeitgeber für seine Mitarbeiter die Kosten der Wohnungssuche, ist er zum Vorsteuerabzug aus den vom ihm bezogenen Maklerleistungen berechtigt. Es liegt weder ein tauschähnlicher Umsatz noch eine Entnahme vor.

Hintergrund

Die A ist eine der A-Konzerngruppe angehörige Gesellschaft. Im Ausland tätige Mitarbeiter wurden aufgrund einer konzerninternen Funktionsverlagerung an den Standort der A in das Inland versetzt – unter der Zusage, sie bei der Suche nach einer Wohnung oder einem Haus zu unterstützen. A zahlte im Jahr 2013 dementsprechend Maklerkosten aus ihr erteilten Rechnungen.

Das Finanzamt war der Ansicht, dass die Kostenübernahme arbeitsvertraglich vereinbart war und es sich deshalb um einen tauschähnlichen Umsatz handelte. Daher wurden die Umsätze zum Regelsteuersatz entsprechend erhöht.

Das Finanzgericht gab der Klage statt und verneinte einen tauschähnlichen Umsatz. Auch eine steuerbare unentgeltliche Leistung (Entnahme) lag nicht vor.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof folgte den Argumenten des Finanzgerichts. Zur Begründung führten die Richter aus: Die Kostenübernahme durch A sollte die Mitarbeiter dazu veranlassen, Aufgaben bei der A zu übernehmen, trotz erheblicher persönlicher Veränderungen durch den Umzug. Durch die einmalige Vorteilsgewährung wurden erst die Voraussetzungen dafür geschaffen, dass Arbeitsleistungen erbracht werden konnten. Diese Vorteilsgewährung konnte daher nicht als eine Gegenleistung für die spätere Arbeitsleistung angesehen werden. Auch hatte die Höhe der übernommenen Umzugskosten keinen Einfluss auf die Höhe des Gehalts. Ein lediglich sachlicher Zusammenhang reichte für die Annahme eines tauschähnlichen Umsatzes im vorliegenden Fall nicht aus.

Leistungen an Arbeitnehmer, die aus der Sicht des Arbeitnehmers dessen privaten Zwecken dienen, sind nicht als Entnahme zu berücksichtigen, wenn der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer daraus ziehen, gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens als nur untergeordnet erscheint. Eine Entnahmebesteuerung kam deshalb hier nicht in Betracht. Der private Bedarf der Arbeitnehmer trat hinter dem unternehmerischen Interesse der A zurück, erfahrene Mitarbeiter des Konzerns unabhängig von deren bisherigem Arbeits- und Wohnort für den Aufbau als neuem Konzerndienstleister zu A zu holen.

Der Unternehmer ist zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen zu verwenden beabsichtigt. Dabei muss der direkte und unmittelbare Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz vorliegen, der z. B. zur wirtschaftlichen Gesamttätigkeit bestehen kann. Beabsichtigt der Unternehmer bereits beim Leistungsbezug, die bezogene Leistung nicht für seine wirtschaftliche Tätigkeit, sondern ausschließlich und unmittelbar für eine unentgeltliche Entnahme zu verwenden, ist er nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt.

Somit war A aufgrund ihres vorrangigen Unternehmensinteresses, hinter dem das Arbeitnehmerinteresse an der Begründung eines neuen Familienwohnorts zurücktritt und das eine Entnahmebesteuerung nicht zu begründen vermochte, zum Vorsteuerabzug berechtigt.

• 4. Verbindlichkeiten: Abzinsungssatz von 5,5 % war 2010 verfassungsgemäß

Für unverzinsliche Verbindlichkeiten beträgt der Abzinsungssatz 5,5 %. Für das Jahr 2010 bestehen dazu keine verfassungsrechtlichen Bedenken.

Hintergrund

A errichtete in den Jahren 2010 und 2011 ein Wohn- und Geschäftshaus. Von ihrem Schwager K erhielt sie dafür 240.000 EUR und von einem Bekannten G 260.000 EUR als zinslose Darlehen. Die Darlehensverträge sahen eine Rückzahlung ab Oktober 2030 innerhalb von 15 Jahren in gleichmäßigen Raten vor. A passivierte die Darlehen zum 31.12.2010 vollumfänglich zum Nennbetrag.

Während einer Außenprüfung legten die Vertragspartner eine ab dem 1.1.2012 beginnende Verzinsung von jährlich 2 % fest. Später hoben sie den ursprünglichen Darlehensvertrag auf und vereinbarten rückwirkend ab 2010 eine Darlehensgewährung zu 1 % Zins.

Das Finanzamt ging davon aus, dass die Darlehen betrieblich veranlasst und als unverzinsliche Verbindlichkeiten zum 31.12.2010 abzuzinsen waren. Daraus ergab sich ein Abzinsungsgewinn.

Entscheidung

Für das Darlehen K fehlten Feststellungen, ob im Hinblick auf den Fremdüblichkeitsvergleich bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen eine betriebliche Verbindlichkeit anzuerkennen war. Der Bundesfinanzhof verwies die Sache insoweit an das Finanzgericht zurück.

Für das Darlehen G stand die betriebliche Veranlassung nicht in Frage, da dieses Darlehen bei G als Nicht-Angehörigem keiner Fremdvergleichskontrolle unterlag. Das Darlehen war als unverzinslich anzusehen, da sich die Zusatzvereinbarung über die Verzinsung ab 2012 zu 2 % nicht auf den Bilanzstichtag 31.12.2010 auswirkte und der nachträglichen Neufassung des Darlehensvertrags mit der Verzinsung zu 1 % ab 2010 steuerlich keine Rückwirkung zukam.

Das Darlehen G stellte somit eine unverzinsliche Verbindlichkeit dar, sodass die Voraussetzungen der Abzinsung mit dem gesetzlichen Zinssatz von 5,5 % gegeben waren.

Die Einwendungen gegen die Höhe des Zinssatzes von 5,5 % wies der Bundesfinanzhof für das Jahr 2010 zurück. Insbesondere war seiner Ansicht nach der allgemeine Gleichheitssatz nicht verletzt. Das Abzinsungsgebot war sachlich gerechtfertigt. Es berücksichtigte, dass unverzinsliche Verbindlichkeiten bei längerer Laufzeit wirtschaftlich weniger belastend sind als marktüblich verzinsliche. Auch lassen sich durch die Vereinbarung einer nur sehr geringen Verzinsung die Rechtswirkungen des Abzinsungsgebots ausschalten.

Die Einwendungen gegen die Zinssatzhöhe im Hinblick auf die derzeitige Niedrigzinsphase greifen nicht für das Jahr 2010. Der Fremdkapitalmarktzinssatz lag im Dezember 2010 wenig unter 4 % (3,81 % bis 3,86 %). Das Verbot der Übermaßbesteuerung war dadurch nicht berührt. Das Abzinsungsgebot erreichte keine Belastungsobergrenze, die die Eigentumsfreiheit verletzt hätte. Im Übrigen stand der Gewinnerhöhung die aufwandswirksame Aufstockung des Darlehens in den Folgejahren gegenüber, sodass die steuerliche Belastung im Abzinsungsjahr über die Darlehenslaufzeit voll kompensiert wurde.

• 5. Grunderwerbsteuer: Wie wird die Bemessungsgrundlage bei Waldflächen ermittelt?

Erwirbt ein forstwirtschaftlicher Betrieb eine Waldfläche, wird der Wert der aufstehenden Bäume nicht in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer einbezogen.

Hintergrund

Der Kläger erwarb zur Vergrößerung seines forstwirtschaftlichen Betriebs verschiedene Waldflächen zum Preis von insgesamt 105.000 EUR. Von dem Kaufpreis entfiel ein Teilbetrag von 73.500 EUR auf den Aufwuchs und 31.500 EUR auf den Grund und Boden. Die Flächen waren teilweise mit einem hiebreifen Bestand bewachsen, der in den kommenden Jahren zur Ernte anstand.

Der Kläger teilte den Gesamtkaufpreis auf die erworbenen Flurstücke auf sowie für jedes Flurstück in einen Anteil für den Boden und einen Anteil für den Aufwuchs. Das Finanzamt teilte im Rahmen der Festsetzung der Grunderwerbsteuer den Gesamtkaufpreis auf die einzelnen Grundstücke im Grundsatz nach der Berechnung des Klägers auf. Es teilte jedoch nicht in Bodenwert und Aufwuchs auf, sondern setzte als Gegenleistung jeweils den Wert für Boden und Aufwuchs fest. Der Kläger war jedoch der Ansicht, dass der aufstehende Bestand kein wesentlicher Bestandteil der Grundstücke war, sondern ein Scheinbestandteil. Deshalb floss er nicht in die Bemessungsgrundlage zur Grunderwerbsteuer ein.

Entscheidung

Das Finanzgericht sah die Klage als begründet an. Zur Begründung führten die Richter u. a. aus, dass zu den wesentlichen Bestandteilen eines Grundstücks solche Sachen nicht gehören, die nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden sind. Dies traf auf die zum Verkauf bestimmten Pflanzen auf den Waldflächen zu.

• 6. Devisentermingeschäfte zur Kurssicherung: Steuerliche Behandlung

Der Ertrag aus einem Währungskurssicherungsgeschäft ist Bestandteil des Veräußerungspreises.

Hintergrund

Die X-AG kaufte mit Vertrag vom 10.6.2002 auf US-Dollar-Basis Anteile an der Y-Inc. Das Eigentum an den börsengehandelten Anteilen ging am 22.8.2002 auf die X-AG über. Zwischen dem 18.6.2002 und dem 5.8.2002 schloss die X-AG mehrere Devisentermingeschäfte zur Kurssicherung ab. Bilanziell behandelte sie das Grundgeschäft (Aktienbestand) und das jeweilige Sicherungsgeschäft als Bewertungseinheit.

In den Jahren 2004 und 2005 veräußerte die X-AG die Anteile in mehreren Tranchen. Aus den Veräußerungen in 2004 ergab sich ein Buchgewinn von 13 Mio. EUR und aus den Veräußerungen in 2005 ein Buchverlust von 12 Mio. EUR. Die Kurssicherungsgeschäfte ermöglichten es der X-AG, den in US-Dollar vereinnahmten Kaufpreis zu den in den Devisentermingeschäften vorab festgelegten Umtauschkursen in Euro zu tauschen. Hierbei realisierte die X-AG Kursgewinne von 10 Mio. EUR (2004) und 13 Mio. EUR (2005).

In ihren handelsrechtlichen Abschlüssen wies die X-AG den Gewinn aus der Veräußerung der Anteile unter Einbeziehung der Kursgewinne aus den Devisentermingeschäften aus. In ihren Steuererklärungen behandelte sie diesen Gesamtgewinn als steuerfrei.

Das Finanzamt beanstandete die Einbeziehung der Erträge aus den Sicherungsgeschäften in die Ermittlung der Veräußerungsgewinne.

Entscheidung

Die Erträge aus Währungskurssicherungsgeschäften sind bei der Ermittlung des Veräußerungsergebnisses als Teil des Veräußerungspreises zu berücksichtigen, wenn sie durch die Anteilsverkäufe veranlasst sind und diesen konkret zugeordnet werden können.

Verluste aus Devisentermingeschäften, die ausschließlich zum Ausschluss bzw. zur Minderung des Währungskursrisikos einer konkret geplanten, in Fremdwährung abzuwickelnden Anteilsveräußerung abgeschlossen worden sind, mindern als Bestandteil der Veräußerungskosten den Veräußerungsgewinn. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind als Veräußerungskosten Aufwendungen anzusehen, die in einem Veranlassungszusammenhang mit der Veräußerung stehen. Abzustellen ist auf das auslösende Moment für die Entstehung der Aufwendungen und ihre größere Nähe zur Veräußerung oder zum laufenden Gewinn. Dementsprechend handelt es sich bei Verlusten eines Anteilsverkäufers aus gegenläufigen Devisentermingeschäften, die dieser vor dem Verkauf mit dem ausschließlichen Zweck abgeschlossen hat, um den erwarteten Verkaufserlös gegen Währungskursrisiken abzusichern, um Veräußerungskosten. Das “auslösende Moment” liegt in der geplanten Veräußerung. Die Verluste weisen daher eine größere Nähe zur Veräußerung auf als zum laufenden Gewinn.

Können also Verluste aus Kurssicherungsgeschäften auf die Höhe des steuerfreien Veräußerungsgewinns einwirken, muss Entsprechendes auch für Gewinne aus Sicherungsgeschäften gelten. Dafür spricht u. a., dass § 8b Abs. 2 KStG ersichtlich auf eine “symmetrische” Freistellung von Veräußerungsgewinnen einerseits und Wertminderungen im Zusammenhang mit dem Anteil andererseits ausgerichtet ist. Dieser gesetzgeberischen Intention würde eine unterschiedliche Behandlung von Verlusten und Gewinnen aus Währungskurssicherungsgeschäften zuwiderlaufen.

Der Bundesfinanzhof verwies die Sache an das Finanzgericht zurück. Dieses muss eigene Feststellungen zur Wiederveräußerungsabsicht der X-AG und zum Sicherungszweck der Devisentermingeschäfte treffen. Der erforderliche Veranlassungszusammenhang zwischen Grund- und Sicherungsgeschäft liegt hier nur vor, wenn der Zweck der Devisentermingeschäfte aus Sicht der X-AG ausschließlich auf Minimierung des Währungskursrisikos in Bezug auf die konkret erwarteten Veräußerungserlöse ausgerichtet war.

• 7. Lohnsteuerpauschalierung: Wann ist eine Leistung “zusätzlich” erbracht?

Eine vertraglich vereinbarte Gehaltsumwandlung schließt die Lohnsteuerpauschalierung nicht aus. An seiner bisherigen Rechtsprechung hält der Bundesfinanzhof damit nicht mehr fest.

Hintergrund

Arbeitgeber A traf im Jahr 2011 mit einigen Arbeitnehmern neue Lohnvereinbarungen. Infolgedessen wurde der bisherige Bruttolohn herabgesetzt und ein Zuschuss für die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb sowie für die Internetnutzung vereinbart. Das Finanzamt ging davon aus, dass die Pauschalversteuerung der Zusatzleistungen eine steuerschädliche Gehaltsumwandlung darstellte. Dieser Meinung folgte das Finanzgericht und wies die gegen den Lohnsteuer-Nachforderungsbescheid erhobene Klage des A ab.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof hob das Finanzgerichtsurteil auf und gab der Klage des A statt. Zur Begründung führten die Richter aus: Die Pauschalierung der Zuschüsse (Fahrtkosten: 15 %; Internetnutzung 25 %) setzt voraus, dass die Zuschüsse “zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn” gezahlt werden. Nach der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs war das der Fall, wenn sie zu den Lohnzahlungen hinzukamen, die arbeitsrechtlich geschuldet waren. Der “ohnehin geschuldete Arbeitslohn” war also der Arbeitslohn, auf den ein verbindlicher Rechtsanspruch bestand. Der zusätzlich hierzu geleistete Lohn war somit derjenige, auf den der Arbeitnehmer arbeitsrechtlich keinen Anspruch hatte und freiwillig vom Arbeitgeber erbracht wurde.

An diesen bisherigen Rechtsprechungsgrundsätzen hält der Bundesfinanzhof nicht mehr fest. Der zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn ist nun der Arbeitslohn, den der Arbeitgeber verwendungs- bzw. zweckgebunden leistet und den der Arbeitnehmer verwendungsfrei und ohne eine bestimmte Zweckbindung ohnehin erhält. Der hinzutretende verwendungsgebundene zusätzliche Lohn ist demgegenüber durch die Pauschalierungsmöglichkeit bzw. die Steuerfreiheit begünstigt, wenn der besondere Verwendungszweck gewahrt wird. Auf die Frage, ob der Arbeitnehmer auf den Lohnbestandteil arbeitsrechtlich einen Anspruch hat, kommt es nicht mehr an. Insbesondere zwingt der Gesetzeswortlaut nicht zu der Auslegung, der zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn dürfe nicht geschuldet sein.

Das Zusätzlichkeitserfordernis ist auf den Zeitpunkt der Lohnzahlung zu beziehen. Das folgt aus dem Zuflussprinzip als allgemeinem Grundsatz. Ein arbeitsvertraglich vereinbarter Lohnformenwechsel ist deshalb nicht begünstigungsschädlich.

Davon ausgehend war die von A geltend gemachte Lohnsteuer-Pauschalierung für die geleisteten Zuschüsse anzuerkennen. A gewährte die Lohnzuschüsse zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn.

• 8. Weitergereichte Darlehensverbindlichkeiten sind keine durchlaufenden Kredite

Nimmt ein Unternehmen Darlehen auf, um sie an eine Tochtergesellschaft weiterzureichen, handelt es sich dabei nicht um durchlaufende Kredite. Das gilt auch dann, wenn die Kredite ohne Gewinnaufschlag weitergeleitet werden.

Hintergrund

A war eine Holding Limited mit Sitz in Liberia und Geschäftsleitung im Inland. Anteilseignerin ist zu 100 % eine Reederei (B-GmbH). Die wirtschaftliche Tätigkeit bestand in der Aufnahme von Darlehen bei der X-Bank und der Weiterreichung an eine in Liberia ansässige 100-prozentige Tochtergesellschaft der A, um den Kauf eines Frachters zu ermöglichen.

Im Jahr 2012 kaufte die Tochtergesellschaft das Schiff. Die Verkäuferin hatte gegenüber der Bank eine USD-Darlehensverbindlichkeit aus der Finanzierung des seinerzeitigen Ankaufs des Schiffs. Diese wurde beim Ankauf des Schiffs durch die Tochtergesellschaft nicht unmittelbar von der Verkäuferin auf die Tochtergesellschaft übertragen. Vielmehr wurde A durch den Darlehensvertrag mit der Bank als Kreditnehmerin zwischengeschaltet und damit Schuldnerin des USD-Darlehens. Darüber hinaus nahm sie einen Betriebsmittelkredit auf.

A reichte das USD-Darlehen und den Betriebsmittelkredit zeitgleich mit dem Darlehensvertrag und ohne Gewinnaufschlag an die Tochtergesellschaft weiter. Daneben erhielt die A von der Reederei ein Darlehen (Cash Deposit), das sie ebenfalls an die Tochtergesellschaft weiterreichte. Für dieses Darlehen wurden keine Zinsen berechnet. Die Zinsen für das USD-Darlehen und den Betriebsmittelkredit machte die Bank direkt gegenüber der Tochtergesellschaft geltend und wurden dieser belastet.

In ihrer Bilanz zum 31.12.2012 wies A Ausleihungen an verbundene Unternehmen aus (USD-Darlehen, Betriebsmittelkredit und Cash Deposit). Dabei erfasste sie die von der Bank ihrer Tochtergesellschaft belasteten Zinsen für das USD-Darlehen und den Betriebsmittelkredit als Zinsaufwand und stellte diesem einen entsprechenden Zinsertrag gegenüber.

Das Finanzamt dagegen rechnete für 2012 bis 2014 die Zinsaufwendungen als Entgelte für Schulden dem Gewerbeertrag hinzu. Das Finanzgericht wies die dagegen gerichtete Klage ab.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof entschied, dass ein durchlaufender Kredit nicht vorliegt, wenn eine Organgesellschaft einen Kredit aufnimmt und die Kreditmittel an einen zum Organkreis gehörenden Betrieb weiterleitet. Die Weiterleitung entspricht dann dem betrieblichen Zweck des weiterleitenden Unternehmens. Ein eigener Zweck des weiterreichenden Unternehmens wird auch dann verfolgt, wenn sich die Anteile des Unternehmens, an das das Darlehen weitergereicht wird, im Betriebsvermögen des ersteren Unternehmens befinden und sich der Wert der Anteile durch die zweckentsprechende Verwendung des Darlehens erhöht. Schließlich wird ein eigener Zweck des Darlehensnehmers bereits dann verfolgt, wenn es seinen Geschäftszweck bildet, bestimmte Fremdinteressen zu fördern.

Hiervon ausgehend lagen vorliegend keine durchlaufenden Kredite vor. Denn auch wenn die A die Darlehensaufnahme für ihre Tochtergesellschaft offengelegt hat, erfolgte die Kreditaufnahme zumindest auch im eigenen Interesse der A. Sie hat das USD-Darlehen und den Betriebsmittelkredit bilanziell ausgewiesen und die Zinsen als eigenen Aufwand geltend gemacht. Ferner bestand der betriebliche Zweck der Klägerin gerade darin, das USD-Darlehen und den Betriebsmittelkredit aufzunehmen und an ihre Tochtergesellschaft weiterzureichen. Mit der Weiterreichung der Darlehen verfolgte die A nicht nur ein fremdes Interesse, sondern zugleich ihren eigenen Geschäftszweck, durch ihre Zwischenschaltung die Kreditfinanzierung des Schiffs überhaupt erst zu ermöglichen.

• 9. Bonuspunkte: Wann muss eine Rückstellung gebildet werden?

Bei Bonuspunktsystemen kann es geboten sein, dass eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten gebildet wird. Das gilt insbesondere dann, wenn eine Bezahlung ausschließlich durch Bonuspunkte möglich ist.

Hintergrund

Die Klägerin und die A-Partnerunternehmen gaben gemeinsam die A-Card heraus. Systembetreiber war die B-GmbH. Der Karteninhaber erhielt beim Einkauf bei angeschlossenen Unternehmen Bonuspunkte auf den Wert des Einkaufs, die dem Bonuskonto gutgeschrieben wurden. Die Punkte konnten im A-Onlineshop eingelöst werden. Unter bestimmten Voraussetzungen erhielt der Karteninhaber auch einen Bonusgutschein über sein Guthaben. Eine Barauszahlung erfolgte jedoch nicht. Das Finanzamt erkannte die gebildete Rückstellung für am Bilanzstichtag noch nicht eingelöste Punkte nicht an.

Entscheidung

Das Finanzgericht entschied zugunsten der Klägerin und erkannte die Rückstellung dem Grunde nach an. Bei einem Bonussystem, bei dem Bonuspunkte auf Umsätzen der Vergangenheit beruhen, muss eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten gebildet werden. Ist eine Bezahlung ausschließlich durch Bonuspunktgutscheine möglich, liegen die Voraussetzungen für ein steuerliches Passivierungsverbot für einnahmen- und gewinnabhängige Verpflichtungen nicht vor. Denn die Einlösung dient in einem solchen Fall nur der Entledigung bestehender Verpflichtungen.

Vorliegend war die Klägerin gegenüber dem Kunden verpflichtet, die gewährten Bonuspunkte bzw. Gutscheine als Zahlungsmittel bei der Einlösung zu akzeptieren. Die Verpflichtung zur Einlösung war wirtschaftlich gesehen durch die Umsätze der Vergangenheit veranlasst. Sie hatte ihre Grundlage in der Rabattierung von Umsätzen der Vergangenheit und nicht in der Einnahmeerzielung in der Zukunft. Damit lagen auch die Voraussetzungen für ein steuerliches Passivierungsverbot für einnahmen- und gewinnabhängige Verbindlichkeiten nicht vor.

GmbH-Gesellschafter/-Geschäftsführer

1. Zur Auslegung einer Abfindungsklausel in einer Pensionszusage: Urteil Nr. 1

Eine Pensionsrückstellung ist anzuerkennen, wenn sich die zugrundeliegende Abfindungsklausel dahingehend auslegen lässt, dass die für die Berechnung der Abfindungshöhe anzuwendende Sterbetafel eindeutig bestimmt ist. Das gilt auch dann, wenn die Sterbetafel nicht ausdrücklich benannt ist.

Hintergrund

Die X-GmbH sagte ihren beiden Gesellschafter-Geschäftsführern im Jahr 1998 eine betriebliche Altersversorgung zu. In einer Abfindungsklausel heißt es u. a.: “Das Unternehmen behält sich vor, bei Eintritt des Versorgungsfalles wegen Erreichens der Altersgrenze bzw. Inanspruchnahme des vorgezogenen Altersruhegeldes anstelle der Rente eine einmalige Kapitalabfindung in Höhe des Barwerts der Rentenverpflichtung zu gewähren. Hierdurch erlöschen sämtliche Ansprüche aus der Pensionszusage einschließlich einer etwaigen Hinterbliebenenrente. … Bei der Ermittlung des Kapitalbetrages sind ein Rechnungszinsfuß von 6 vom Hundert und die anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik anzuwenden … ”.

Der Posten “Pensionsrückstellung” wurde später erhöht. Die Bewertung erfolgte jeweils mit einem Rechnungszins von 6 % auf der Grundlage der sog. Heubeck-Richttafeln.

Das Finanzamt löste die entsprechenden Pensionsrückstellungen auf. Seiner Ansicht nach enthielt die Abfindungsklausel keine Angaben dazu, welche Sterbetafel für die Berechnung des Barwerts der Rentenverpflichtung verwendet wird. Das Schriftformerfordernis ist jedoch nur dann erfüllt, wenn das Berechnungsverfahren zur Ermittlung der Abfindungshöhe einschließlich der zu verwendenden Sterbetafel eindeutig und präzise fixiert ist. Das Finanzgericht hielt dagegen die konkrete Festlegung der anzuwendenden Sterbetafel nicht für erforderlich und gab der Klage statt.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof wies die Revision des Finanzamts zurück und schloss sich dem Urteil des Finanzgerichts an. Seiner Ansicht nach ließ der im Gesetz verwendete Begriff “eindeutige Angabe(n)” offen, ob sich alle Berechnungsparameter für die Höhe der Abfindung wörtlich aus der schriftlichen Pensionszusage ergeben müssen oder ob es ausreicht, dass nach einer Auslegung des Wortlauts der Zusage keine Zweifel an diesen Maßgaben verbleiben. Erforderlich war jedoch, dass sich der Inhalt der Zusage zweifelsfrei feststellen ließ.

Das Finanzgericht legte die Abfindungsklausel dahin aus, dass für die Berechnung der Abfindung auf die Anwendung der Heubeck-Tafeln zurückzugreifen ist. Damit war die anzuwendende Sterbetafel nach Meinung des Bundesfinanzhofs hinreichend bestimmt. Die Anwendung der Heubeck-Richttafeln entspricht in langjähriger Verwaltungspraxis den “anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik”. Berechnungen auf der Grundlage der Heubeck-Richttafeln können daher aufgrund der langjährig anerkennenden Verwaltungspraxis als entsprechend einer “Verkehrssitte” erfolgt anzusehen sein. Die Anwendung der im Abfindungszeitpunkt bzw. zum letzten Stichtag der Pensionsrückstellung vor diesem Zeitpunkt aktuell geltenden Richttafel war als für die Anerkennung unschädliche “Unsicherheit” zu qualifizieren.

2. Zur Auslegung einer Abfindungsklausel in einer Pensionszusage: Urteil 2

Eine Pensionsrückstellung kann nicht anerkannt werden, wenn sich die zugrundeliegende Abfindungsklausel nicht dahingehend auslegen lässt, dass die für die Berechnung der Abfindungshöhe anzuwendende Sterbetafel und der maßgebende Abzinsungssatz ausreichend sicher bestimmt sind.

Hintergrund

Dem alleinigen Gesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH war eine betriebliche Altersversorgung zugesagt. Die Abfindungsklausel wurde im Jahr 1999 u. a. wie folgt geändert: “Die Kapitalabfindung ist unter Zugrundelegung der im Zeitpunkt der Abfindung gültigen Rechnungsgrundlagen für betriebliche Pensionsverpflichtungen zu berechnen. Gilt für diesen Pensionsvertrag im Zeitpunkt einer Abfindung das Betriebsrentengesetz, so sind die im § 3 Betriebsrentengesetz genannten Abfindungsverbote zu beachten.”

Das Finanzamt erkannte die Abfindungsklausel nicht an und löste die von der GmbH zum 31.12.2007 bilanzierte Pensionsrückstellung auf. Es war der Ansicht, dass das Schriftform- und Eindeutigkeitsgebot nicht erfüllt war, da weder der Abzinsungssatz noch die konkret anzuwendende Sterbetafel benannt waren.

Die Klage vor dem Finanzgericht hatte Erfolg.

Entscheidung

Der Bundesfinanzhof entschied dagegen, dass der Verweis auf die “Rechnungsgrundlagen für betriebliche Pensionsverpflichtungen” nicht hinreichend konkret war. Pensionszusagen sind anhand der allgemeinen Auslegungsregeln auszulegen, soweit ihr Inhalt nicht bereits klar und eindeutig feststeht. Erforderlich ist damit, dass sich der Inhalt der Zusage zweifelsfrei feststellen lässt, wobei allenfalls – wie nach allgemeinen Grundsätzen – bei der Auslegung die Wortlautgrenze von ausdrücklich angeführten Regelungsinhalten zu beachten ist.

Hiervon ausgehend lässt sich – entgegen der Auffassung des Finanzgerichts – aus der Versorgungszusage ein Verweis auf die Berechnungs-Maßgaben des Betriebsrentengesetzes (BetrAVG) nicht entnehmen. Als “Rechnungsgrundlagen für betriebliche Pensionsverpflichtungen” lassen sich auch andere Berechnungs-Maßgaben heranziehen, z. B. für den Diskontierungszinssatz sowohl die handelsrechtlichen als auch die steuerrechtlichen oder die aufsichtsrechtlichen Rechnungsgrundlagen. Damit besteht eine “Unklarheit der Abfindungsoption”.

• 3. Stammkapital einer GmbH: Aufgepasst bei der Umstellung von DM auf Euro!

Soll im Rahmen einer Umwandlung das Stammkapital einer Altgesellschaft auf Euro umgestellt werden, muss dies in 2 Schritten erfolgen: Erst wird umgestellt und dann geglättet. Wer diese Reihenfolge nicht beachtet, muss damit rechnen, dass die gesamte Umwandlung unwirksam ist.

Hintergrund

Eine GmbH verfügte über ein Stammkapital von 55.000 DM und sollte auf eine andere GmbH verschmolzen werden. Alle Gesellschafter der übertragenden GmbH waren dabei auch an der übernehmenden GmbH beteiligt. Die übernehmende GmbH hatte jedoch noch 2 weitere Gesellschafter und hielt selbst einen eigenen Geschäftsanteil.

Vor Abschluss des Verschmelzungsvertrags wurde bei der übernehmenden GmbH u. a. das Stammkapital nach dem amtlichen Umrechnungskurs auf einen “krummen” Euro-Betrag umgestellt. Anschließend wurden zunächst die Geschäftsanteile so aufgestockt, dass die Summe ihrer Nennbeträge wieder dem “krummen” Euro-Stammkapital entsprach. Die einzelnen Geschäftsanteile lauteten danach selbst auf “krumme” Euro- und Cent-Beträge. Erst dann wurden das Stammkapital der übernehmenden GmbH und die Nennbeträge der einzelnen Geschäftsanteile aller Gesellschafter auf glatte Euro-Beträge umgestellt.

Das Registergericht wies den Antrag auf Eintragung der Verschmelzung zurück.

Entscheidung

Die Beschwerde vor dem Oberlandesgericht gegen die Zurückweisung des Antrags auf Eintragung der Verschmelzung hatte keinen Erfolg. Zur Begründung führten die Richter aus: Die Gesellschafter der übertragenden GmbH sollten ihre Geschäftsanteile an der übernehmenden GmbH aufstocken. Die hierfür erforderliche Kapitalerhöhung bei der übernehmenden Gesellschaft war jedoch nur zulässig, wenn bereits zuvor die Umstellung des Stammkapitals auf volle Euro-Beträge durchgeführt wurde.

Wenn eine Umstellung des Stammkapitals auf Euro erforderlich oder gewünscht ist, erfolgt diese in 2 Schritten. Zunächst wird das Stammkapital unter Zugrundelegung des amtlichen Umrechnungskurses durch einen Gesellschafterbeschluss mit einfacher Mehrheit rechnerisch auf Euro umgestellt. Die danach regelmäßig bestehenden “krummen” Euro-Beträge werden sodann im 2. Schritt über eine Kapitalherabsetzung oder Kapitalerhöhung geglättet. Dafür ist ein notariell beurkundeter Mehrheitsbeschluss mit qualifizierter Mehrheit erforderlich, ebenso die Eintragung in das Handelsregister. Außerdem müssen nach der Kapitalmaßnahme das Stammkapital der GmbH und die Nennbeträge der einzelnen Geschäftsanteile stets auf volle Euro lauten.

• 4. Pensionszahlungen an einen beherrschenden Gesellschafter können verdeckte Gewinnausschüttungen darstellen

Erhält ein beherrschender GmbH-Gesellschafter-Geschäftsführer zusätzlich zu seinem laufenden Gehalt zugesagte Pensionszahlungen, führt dies nicht zwingend zu einer verdeckten Gewinnausschüttung.

Hintergrund

A war Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH, die ihm eine Altersversorgung zusagte. Als A im Jahr 2010 das vereinbarte 65. Lebensjahr erreicht hatte, schied er als Geschäftsführer aus und erhielt fortan Pensionszahlungen. Im Jahr 2011 wurde die neue Geschäftsführerin wieder abberufen und A erneut als Geschäftsführer bestellt. Aufgrund des neuen Anstellungsvertrags erhielt er neben seiner Pension laufende Geschäftsführerbezüge. Das Finanzamt wertete die Pensionszahlungen wegen der Weiterbeschäftigung des Geschäftsführers als verdeckte Gewinnausschüttung.

Entscheidung

Das Finanzgericht sah die Klage als begründet an. Eine Pensionszahlung an einen beherrschenden GmbH-Gesellschafter, der zugleich als Geschäftsführer tätig ist und hierfür ein Gehalt bezieht, führt zwar grundsätzlich nach der ständigen Rechtsprechung zu einer verdeckten Gewinnausschüttung. Doch im vorliegenden Fall war die Wiedereinstellung des Gesellschafters bei Beginn der Pensionszahlung nicht beabsichtigt gewesen. Die erneute Geschäftsführertätigkeit erfolgte allein im Interesse der Gesellschaft. Auch war das vereinbarte neue Geschäftsführergehalt nicht als vollwertiges Gehalt anzusehen. Die gleichzeitige Zahlung des Geschäftsführergehaltes und der Pension war deshalb nach Ansicht des Gerichts nicht als verdeckte Gewinnausschüttung zu werten.

Weitere Argumente des Finanzgerichts: Der neue Anstellungsvertrag berührte die frühere Pensionszusage nicht, denn die Voraussetzungen für die Pensionszahlungen waren bereits vor Abschluss des neuen Anstellungsvertrages erfüllt.